Aansprakelijkheid van de accountant bij ondernemingen in moeilijkheden

Eerder stonden we al stil bij de knipperlichten bij een onderneming in moeilijkheden en bij de aansprakelijkheid van bestuurders wanneer een onderneming in financiële problemen verkeert. Maar ook de accountant heeft in die situatie belangrijke verantwoordelijkheden.

Voor alle duidelijkheid: met "accountant" bedoelen we in deze bijdrage de externe (gecertificeerde) accountant of belastingadviseur die de boekhouding voert of de onderneming adviseert; de commissaris-bedrijfsrevisor valt onder een eigen regeling.

Inleiding

Wanneer een onderneming geconfronteerd wordt met ernstige financiële of economische problemen, rijst niet uitsluitend de vraag naar de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan. Ook de positie en mogelijke aansprakelijkheid van de accountant verdienen bijzondere aandacht. De accountant beschikt immers, vanuit zijn betrokkenheid bij de boekhouding, financiële verslaggeving en analyse van de financiële gegevens, over informatie die hem in staat kan stellen signalen van een bedreigde continuïteit in een relatief vroeg stadium te detecteren.

De verantwoordelijkheid van de accountant situeert zich daarbij binnen een complex juridisch kader. Enerzijds bestaat er een professionele zorgvuldigheids- en adviesplicht ten aanzien van de cliënt. Anderzijds is de accountant gebonden aan het beroepsgeheim, terwijl de regelgeving hem in bepaalde omstandigheden uitdaagt om informatie over ernstige continuïteitsproblemen te signaleren of mee te delen aan bevoegde instanties. Deze verschillende verplichtingen kunnen met elkaar in spanning komen te staan en vereisen bijgevolg een zorgvuldige juridische afweging.

De aansprakelijkheid van de accountant kan zich bijgevolg op verschillende niveaus manifesteren. Naast contractuele en buitencontractuele burgerrechtelijke aansprakelijkheid kunnen, afhankelijk van de concrete omstandigheden, ook strafrechtelijke en tuchtrechtelijke gevolgen ontstaan. De beoordeling daarvan vereist telkens een analyse van de concrete opdracht, de beschikbare informatie, de toepasselijke professionele normen, de eventueel gemaakte waarschuwingen en het oorzakelijk verband tussen een mogelijke beroepsfout en de geleden schade.

Bijzondere verplichtingen bij bedreigde continuïteit

De aansprakelijkheidspositie van de accountant wordt bijzonder relevant wanneer de continuïteit van een onderneming onder druk staat. Naast de algemene professionele zorgvuldigheidsplicht bestaan in dat verband specifieke wettelijke verplichtingen. Boek XX van het Wetboek van Economisch Recht vormt daarbij een belangrijk normatief kader.

Wanneer de accountant tijdens de uitvoering van zijn opdracht gewichtige en overeenstemmende feiten die wijzen op een dreigende insolventie van de onderneming (art. XX.23, §3 WER), dient hij de schuldenaar (in voorkomend geval via het bestuursorgaan) hiervan schriftelijk en omstandig op de hoogte te brengen. Deze verplichting impliceert dat de accountant niet noodzakelijk moet wachten tot de onderneming daadwerkelijk insolvent is geworden of een faillissement onafwendbaar is.

De relevante beoordelingsmaatstaf bevindt zich veeleer in het stadium waarin de beschikbare financiële informatie voldoende ernstige en concrete aanwijzingen bevat dat de continuïteit in het gedrang komt (bv. negatief eigen vermogen, oplopende RSZ-/btw-achterstanden, dagvaardingen, afbetalingsplannen, structurele liquiditeitstekorten). De accountant heeft in dat geval een actieve verantwoordelijkheid om het bestuursorgaan tijdig en op een voldoende duidelijke wijze te informeren.

De verplichting kan bovendien verder reiken dan een eerste waarschuwing. Indien de accountant vervolgens vaststelt dat de door het bestuur genomen maatregelen ontoereikend zijn om de continuïteit van de economische activiteit gedurende ten minste twaalf maanden te waarborgen, kan hij zijn vaststellingen schriftelijk meedelen aan de voorzitter van de ondernemingsrechtbank. Dit is geen verplichting, maar een mogelijkheid, al kan het niet gebruiken van deze mogelijkheid een fout uitmaken.

In deze specifieke omstandigheden wordt een uitzondering gemaakt op het beroepsgeheim. De noodzakelijke informatie kan bijgevolg aan de bevoegde instantie worden meegedeeld zonder dat dit op zichzelf als een schending van het beroepsgeheim moet worden beschouwd.

Ook de Kamer voor Ondernemingen in Moeilijkheden bij de ondernemingsrechtbank kan binnen dit kader een belangrijke rol vervullen. Wanneer deze instantie een onderzoek voert, kan zij conform art. XX.25, §3 WER de accountant om relevante informatie verzoeken. De accountant dient hieraan mee te werken en kan onder meer worden gevraagd informatie te verstrekken over de door hem geformuleerde aanbevelingen en over de maatregelen die door de onderneming werden genomen om haar continuïteit te vrijwaren. Ook hier voorziet de regelgeving in een opheffing van het beroepsgeheim voor de informatie die noodzakelijk is voor het onderzoek.

De professionele zorgvuldigheidsplicht

Naast deze specifieke wettelijke verplichtingen rust op de accountant een algemene professionele zorgvuldigheidsplicht. Deze verplichting houdt in dat hij binnen het kader van zijn opdracht relevante financiële risico's behoort te herkennen en zijn cliënt daarover op passende wijze informeert.

Dit kan onder meer relevant zijn wanneer uit de financiële gegevens blijkt dat de toestand van de onderneming aanzienlijk verslechtert of wanneer de voorwaarden voor de toepassing van een alarmbelprocedure zijn vervuld of dreigen te worden vervuld.

De formele verantwoordelijkheid voor het opstarten van de alarmbelprocedure berust bij het bestuursorgaan. Deze vaststelling sluit echter niet uit dat ook de accountant een professionele verantwoordelijkheid draagt. Indien hij beschikt over duidelijke informatie met betrekking tot ernstige continuïteitsproblemen of relevante wettelijke drempeloverschrijdingen en deze niet tijdig aan het bestuur communiceert, kan dit aanleiding geven tot een aansprakelijkheidsvraag.

De rol van de accountant overstijgt aldus het louter technische verwerken of rapporteren van financiële gegevens. Zijn professionele functie impliceert tevens dat hij relevante risico's binnen de grenzen van zijn opdracht identificeert en het bestuursorgaan daarover op een begrijpelijke, tijdige en adequate wijze informeert.

De burgerrechtelijke aansprakelijkheid

De professionele aansprakelijkheid van de accountant wordt in beginsel beoordeeld vanuit een inspanningsverbintenis (art. 5:72 BW). Van de accountant wordt verwacht dat hij handelt zoals een normaal zorgvuldig en bekwaam beroepsbeoefenaar in vergelijkbare omstandigheden zou handelen.

Deze norm houdt niet in dat de accountant een resultaatsverbintenis aangaat met betrekking tot het financiële succes of de continuïteit van zijn cliënt. De accountant kan immers niet worden beschouwd als de garant van de economische levensvatbaarheid van de onderneming. Wel moet hij de professionele zorgvuldigheid aan de dag leggen die redelijkerwijze van een beroepsbeoefenaar mag worden verwacht.

Voor specifieke verplichtingen (bv. de tijdige indiening van btw-aangiften of van de aangifte vennootschapsbelasting) kan de beoordelingsmaatstaf evenwel anders liggen, bijvoorbeeld wanneer de regelgeving voorziet in een concrete administratieve handeling die binnen een bepaalde wettelijke termijn moet worden verricht.

Bij een faillissement zal de curator daarom niet uitsluitend onderzoeken of de onderneming uiteindelijk failliet is gegaan, maar eveneens of de accountant zijn concrete opdracht naar behoren heeft uitgevoerd. Relevant kunnen onder meer zijn: het laattijdig opstellen of neerleggen van jaarrekeningen, het onvoldoende waarschuwen van het bestuur bij ernstige continuïteitsproblemen, het niet signaleren van belangrijke financiële moeilijkheden en het aanvaarden van boekhoudkundige gegevens waarvan men weet dat ze een misleidend beeld van de financiële toestand geven.

Bijzonder belang moet bovendien worden gehecht aan de documentatie van waarschuwingen en adviezen. Wanneer essentiële vaststellingen uitsluitend mondeling worden meegedeeld en niet worden vastgelegd in het permanent dossier, kan achteraf moeilijk worden aangetoond welke informatie precies werd verstrekt, op welk tijdstip dit gebeurde en welke aanbevelingen aan het bestuur werden gedaan.

Een specifiek probleem betreft de zogenoemde verderzettingsschade. Daarbij kan worden onderzocht of een onderneming haar activiteiten gedurende een langere periode heeft voortgezet doordat de accountant niet tijdig heeft gewaarschuwd. Tijdens deze bijkomende periode kunnen nieuwe schulden zijn ontstaan die mogelijk vermeden hadden kunnen worden indien eerder passende maatregelen waren genomen.

Indien tussen de beroepsfout en deze bijkomende schulden een voldoende causaal verband kan worden aangetoond, kan de accountant geheel of gedeeltelijk voor deze schade aansprakelijk worden gehouden.

Ook ten aanzien van derden blijft het causaal verband een fundamentele vereiste. Een leverancier of kredietverstrekker die zich bij een economische beslissing heeft gebaseerd op financiële informatie waarvoor de accountant verantwoordelijkheid droeg, kan onder bepaalde omstandigheden een persoonlijke schade aantonen. Daarvoor moeten evenwel de fout, de persoonlijke schade en het oorzakelijk verband tussen beide worden aangetoond.

Strafrechtelijke en tuchtrechtelijke dimensie

De aansprakelijkheid van de accountant beperkt zich niet tot het burgerlijke recht. Ernstige of opzettelijke tekortkomingen kunnen tevens aanleiding geven tot strafrechtelijke of tuchtrechtelijke procedures.

Op strafrechtelijk vlak kan onder meer sprake zijn van aansprakelijkheid wanneer een accountant bewust meewerkt aan frauduleuze handelingen. Voorbeelden zijn het verbergen of vernietigen van boekhoudkundige documenten, het opstellen of goedkeuren van valse balansen, het verwerken van fictieve boekhoudkundige gegevens of het medewerken aan constructies waarbij activa aan het verhaal van schuldeisers worden onttrokken.

Daarnaast brengt de antiwitwaswetgeving van 18 september 2017 specifieke verplichtingen met zich mee. Wanneer aanwijzingen bestaan van witwassen of financiering van terrorisme, dienen de toepasselijke identificatie-, waakzaamheids- en meldingsverplichtingen te worden nageleefd. Niet-naleving daarvan kan aanleiding geven tot ernstige juridische gevolgen.

Naast eventuele strafrechtelijke gevolgen kan een accountant ook tuchtrechtelijk worden aangesproken wegens schending van beroepsregels of deontologische verplichtingen. Afhankelijk van de aard en ernst van de inbreuk kunnen verschillende sancties worden opgelegd conform art. 93 van de wet van 17 maart 2019.

De tuchtrechtelijke beoordeling staat daarbij juridisch los van een eventuele burgerrechtelijke schadevergoedingsvordering. Eén en dezelfde gedraging kan bijgevolg aanleiding geven tot verschillende vormen van aansprakelijkheid, elk met een eigen normatief kader en eigen beoordelingscriteria.

Conclusie

De accountant neemt bij ondernemingen in moeilijkheden een bijzondere positie in. Door zijn toegang tot de boekhouding, financiële rapportering en andere relevante financiële gegevens bevindt hij zich vaak in een bevoorrechte positie om signalen van een bedreigde continuïteit tijdig te identificeren. Deze informatiepositie brengt belangrijke professionele en wettelijke verantwoordelijkheden met zich mee.

Wanneer de financiële toestand van de onderneming daartoe aanleiding geeft, moet de accountant het bestuursorgaan tijdig en duidelijk informeren en de toepasselijke wettelijke verplichtingen naleven. In de omstandigheden waarin de regelgeving dit voorschrijft, kan bovendien communicatie met bevoegde instanties noodzakelijk worden. Het beroepsgeheim vormt daarbij geen absolute belemmering wanneer de wet uitdrukkelijk in een uitzondering voorziet.

Daaruit mag echter niet worden afgeleid dat ieder faillissement automatisch tot aansprakelijkheid van de accountant leidt. De aansprakelijkheidsbeoordeling blijft steeds afhankelijk van de concrete opdracht, de omstandigheden waarin deze werd uitgevoerd, de professionele normen die van toepassing waren, de informatie waarover de accountant beschikte, de waarschuwingen en adviezen die hij heeft verstrekt, de daadwerkelijk geleden schade en het causale verband tussen een eventuele beroepsfout en die schade.

Een zorgvuldig opgebouwd en gedocumenteerd dossier vormt daarom een essentieel onderdeel van de professionele praktijk. Schriftelijke waarschuwingen, adviezen, vaststellingen en communicatie met het bestuursorgaan kunnen niet alleen bijdragen tot een adequate begeleiding van een onderneming in moeilijkheden, maar tevens aantonen dat de accountant zijn professionele en wettelijke verplichtingen daadwerkelijk heeft nageleefd.

De kern van de verantwoordelijkheid van de accountant is niet het garanderen van de continuïteit van de onderneming. Zijn opdracht bestaat er evenmin in om de beslissingen van het bestuursorgaan over te nemen. Wel moet hij, binnen de grenzen van zijn professionele opdracht, relevante financiële risico's tijdig identificeren, deze op een duidelijke en adequate wijze communiceren en de wettelijk voorgeschreven procedures correct toepassen. Vooral wanneer de continuïteit van een onderneming ernstig onder druk staat, vormen professionele alertheid, tijdige communicatie en een nauwgezette dossiervorming dan ook essentiële componenten van een zorgvuldige beroepsuitoefening.

Dit artikel verscheen eerder op Jubel i.s.m. Confidenz Advocaten